Afin de favoriser l'accession à la propriété et le pouvoir d'achat des ménages, un crédit d'impôt est institué au titre des intérêts des prêts contractés pour l'acquisition ou la construction d'un logement affecté à la résidence principale du contribuable.

Les personnes bénéficiaires

Ce sont les personnes qui empruntent pour acquérir un logement à titre de résidence principale.
Seuls les contribuables « fiscalement domiciliés en France » (CGI : art. 4 B) peuvent bénéficier du crédit d'impôt (foyer ou lieu de séjour principal, activité professionnelle, centre de leurs intérêts économiques en France).
Le logement acquis peut être détenu par deux époux ou un seul d’entre eux ou des personnes à la charge du foyer fiscal, ou encore deux partenaires liés par un PACS et soumis à une imposition commune.
Ces contribuables peuvent acquérir ou construire leur logement directement ou par l'intermédiaire d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés « qui le met gratuitement à leur disposition ». Dans ce dernier cas, le logement ne doit pas avoir antérieurement appartenu au contribuable directement ou par l'intermédiaire d'une société non soumise à l'impôt sur les sociétés. Il s'agit d'éviter le montage consistant à vendre à une SCI le logement d'un associé puis à le mettre gratuitement à sa disposition.
La condition de primo-accédant n'est pas indispensable pour bénéficier de ce crédit d'impôt.

Les logements concernés

Ce sont ceux qui remplissent deux conditions : l'affectation du logement à l'habitation principale et le respect des normes minimales de surface et d'habitabilité.

• L'affectation à l'habitation principale
  • Logement affecté à l'habitation principale à la date du paiement des intérêts d'emprunts
    Le logement faisant l'objet du prêt doit, à la date du paiement des intérêts, être affecté à l'usage de l'habitation principale du contribuable. L'habitation principale s'entend du logement où résident habituellement et effectivement le contribuable et les membres de sa famille et où se situe le centre de leurs intérêts professionnels et matériels.
    Pour un couple soumis à imposition commune, le logement où résident effectivement et en permanence un des membres du couple et les enfants du couple doit être considéré comme l’habitation principale du foyer. Ainsi, lorsque l’un des conjoints exerce une profession l’obligeant à de nombreux déplacements, l’habitation principale est le logement où sa famille réside en permanence.
    N’a pas le caractère d’une habitation principale le logement acquis ou construit en vue d’y loger un ascendant ou un enfant mais pas le contribuable lui-même.
    
    
  • Logement en cours de construction ou acquis en l'état futur d'achèvement
    Par ailleurs, le contribuable qui fait construire son logement ou l'acquiert en l'état futur d'achèvement peut bénéficier du crédit d'impôt si le logement est destiné à être affecté, dès son achèvement, à son habitation principale.
    Les intérêts des prêts contractés en vue de financer l'acquisition du terrain et les dépenses de construction, versés avant l'achèvement du logement, peuvent être pris en compte si le contribuable prend l'engagement d'affecter ce logement à son habitation principale, au plus tard le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de la conclusion du contrat de prêt. En cas de non respect de cet engagement, le crédit d'impôt fera l'objet d'une reprise.
    
    
  • Changement de situation professionnelle en cours de remboursement
    Si le bénéficiaire, à la suite d’une mutation professionnelle, doit changer de résidence principale, l’avantage fiscal n’est pas remis en cause. Les intérêts versés par ce contribuable entrent dans l'assiette du crédit d'impôt, malgré l'impossibilité d'affecter le logement objet du prêt à l'habitation principale. Toutefois, pour éviter un cumul de crédit d'impôt, la résidence principale que quitte le contribuable ne doit pas être louée, mais doit rester vacante, et le contribuable ne doit pas avoir fait l'acquisition d'un nouveau logement affecté à son habitation principale ou destiné à l'être.
    
    
• Le respect des normes minimales de surface et d'habitabilité (CGI : art. 244 quater J / CCH : art. R. 318-3)
  Au jour de l'affectation à l'habitation principale, le logement doit satisfaire aux normes minimales de surface et d'habitabilité : il s'agit des mêmes normes que celles applicables au prêt à taux zéro (CCH : art. R. 318-3 annexe 6).
  Le logement doit notamment respecter des normes dimensionnelles, et comporter des équipements suffisants (sanitaire, chauffage, électricité, gaz, etc…).
  Comme pour le NPTZ, le respect de cette condition est apprécié au jour de l'entrée dans les lieux de l'emprunteur. Si des travaux de mise aux normes sont nécessaires, l'octroi du crédit est subordonné à leur réalisation. Pour mémoire la réglementation du NPTZ prévoit que dans ce cas les travaux doivent être réalisés dans un délai de trois ans à compter de la date d'émission de l'offre de prêt. L'instruction fiscale ne mentionne aucun délai. Il existe une présomption du respect des normes pour l'ensemble des logements concernés par le crédit d'impôt à l'exception des opérations portant sur :
  - des logements à rénover (acquis « en l'état futur de rénovation »). A noter la vente d'immeuble à rénover (CCH : art. L 111-6-2-1 à 3), créée par la loi ENL (art. 80) n’a toujours pas fait l’objet d’un décret d’application ;
  - des locaux achevés depuis plus de vingt ans, qui font l'objet de dépenses de travaux dont le montant est au moins égal à la moitié du prix d'acquisition du logement.
  Pour ces logements le respect des normes est justifié par la production d'un état des lieux identique à celui exigé dans le cadre de la réglementation NPTZ pour l'acquisition d'un immeuble achevé depuis plus de 20 ans
  Cet état des lieux doit être établi par un professionnel indépendant de la transaction et titulaire d'une assurance. A noter qu'il n'existe pas de liste officielle de ces professionnels.
  

La nature des emprunts pris en compte

• Les prêts concernés
  Sont concernés les prêts encadrés par la réglementation des emprunts immobiliers (Code de la consommation : art. L. 312-2). Il peut s’agir d’un emprunt à taux fixe ou à taux variable, ainsi que d’un emprunt « in fine ».
  Seuls les prêts contractés auprès d'un établissement financier sont pris en compte, ceux octroyés par des personnes physiques sont donc exclus.
  Les intérêts des prêts souscrits dans un Etat membre de la Communauté européenne ouvrent également droit au crédit d'impôt.
  Les intérêts des prêts souscrits pour se substituer aux prêts initiaux ou rembourser ceux-ci, ouvrent droit au crédit d’impôt dans la limite des intérêts qui figurent sur les échéanciers des emprunts initiaux et de celle des annuités restant à courir.
  Cette limitation s’apprécie globalement en comparant la somme des intérêts figurant respectivement sur l’échéancier du prêt initial et sur l’échéancier du nouveau prêt. Toutefois, lorsque le prêt initial a été souscrit selon un taux variable, le montant des intérêts pris en compte à compter de la signature du prêt substitutif ne peut excéder ceux prévus par l’échéancier du prêt initial.
  
  Dans l'hypothèse où le contribuable est amené à réaffecter à une nouvelle acquisition un prêt souscrit pour le financement d'une acquisition antérieure, toutes les autres conditions étant par ailleurs remplies, il est admis que les intérêts versés au titre de ce prêt puissent être pris en compte dans les mêmes conditions que s'il s'agissait d'un nouvel emprunt. Dès lors que la mise à disposition des fonds est déjà intervenue, le point de départ des annuités éligibles est alors à la date de signature de l'acte authentique d'acquisition du nouveau logement. Cette situation ouvre droit à un nouveau crédit d’impôt, pour cinq nouvelles annuités avec un taux de 40 % pour la première annuité.
  
  Sont exclus de l'assiette du crédit d'impôt les intérêts des prêts affectés au remboursement de tout ou partie d’autres crédits ou découverts en compte (pas de regroupements de prêts immobiliers et de prêts à la consommation), ainsi que les frais d'emprunt et les cotisations d'assurance contractées en vue de garantir le remboursement des prêts.
  
  
• Les opérations financées par l’emprunt
  Il s’agit des opérations d’acquisition d’un logement neuf, d’un logement ancien suivi ou non de travaux immédiats, de l’achat d’un terrain suivi d’une construction. 
  En principe les prêts destinés à financer des travaux de rénovation ne devraient pas être retenus. Toutefois, il est admis que le crédit d’impôt s’applique aux intérêts des prêts souscrits pour financer à la fois l’acquisition et les travaux qui lui sont concomitants et rattachables. Ainsi, peuvent être pris en compte les intérêts des prêts destinés à financer les travaux consistant en l'aménagement interne d'un immeuble dont l'objet est de créer un nouveau local d'habitation ou encore l'acquisition d'un immeuble affecté à un usage autre que d'habitation et les travaux de transformation nécessaires (transformation d'un bâtiment à usage agricole par exemple). Dans le cas de l’achat d’un logement ancien avec travaux, ces derniers doivent être, en principe, terminés dans les 12 mois suivant l’acquisition.
  
  Sont également pris en compte :
  - les intérêts des prêts destinés à financer les travaux de transformation en local à usage d’habitation d’un immeuble affecté à un usage autre que d’habitation dont le contribuable est déjà propriétaire (ex. transformation d’une grange) ;
  - les intérêts des prêts correspondant au financement de travaux d’agrandissement d’un logement achevé dont le contribuable est déjà propriétaire. L’addition de construction réalisée doit former avec le logement achevé une seule et même unité d’habitation ;
  - les intérêts des prêts contractés par un contribuable attributaire d’un logement dont il fait sa résidence principale pour régler une soulte de partage (en cas de succession ou de divorce).
  
  En revanche, les intérêts des emprunts destinés à financer les dépenses courantes d'entretien et de réparation d'un immeuble n'ouvrent pas droit au crédit d'impôt.

La nature de l’avantage fiscal

L’avantage fiscal prend la forme d’un crédit d'impôt. Il s’impute sur le montant de l'impôt sur le revenu après application de certaines réductions d’impôt auxquelles peut bénéficier le contribuable. Si le crédit d’impôt excède l’impôt dû, cet excédent est restitué au contribuable, il profite donc également aux personnes non imposables qui recevront dans ce cas un chèque du Trésor Public. Il est limité dans le temps puisqu'ouvrent droit au crédit d'impôt les intérêts payés au titre des cinq premières annuités de remboursement.

• Calcul des annuités
  Le point de départ du calcul des intérêts payés au titre de la première annuité est celui de la première mise à disposition des fonds par le prêteur et non la date de l’offre de prêt ou celle de la conclusion du contrat.
  Chaque annuité d’intérêt est déterminée de mois à mois. Pour les contrats de prêt conclus en cours d’année, les contribuables pourront donc bénéficier de six crédits d’impôts consécutifs, le premier et le dernier correspondant à une fraction d’annuité.
  Par exemple, pour un prêt souscrit le 1er septembre 2008 dont la première échéance de remboursement intervient le 1er décembre 2008, seuls les intérêts payés au cours du dernier mois de 2008 seront pris en compte et constitueront l'assiette du crédit d'impôt versé en 2009. Lors de la dernière année de remboursement, seuls les intérêts versés avant le 1er décembre 2013 ouvriront droit au crédit d'impôt. En l'absence de répartition dans le temps du plafond du crédit d'impôt, les plafonds annuels seront applicables dans ce cas, même si les intérêts ont été payés au cours d'une période inférieure à un an.
  Si le contribuable n’a pas versé tout ou partie des intérêts au cours d’une année ou en cas de remboursement différé de la première échéance de remboursement, la durée d’application du crédit d’impôt n’est pas prolongée. La souscription d’un prêt substitutif n’a pas non plus pour effet de proroger la durée d’application du crédit d’impôt.
  Bien que limité dans le temps, le dispositif n'est pas nécessairement destiné qu'à une seule opération : un même contribuable pourra bénéficier de plusieurs crédits d'impôt successifs en cas de revente du logement et de souscription d’un nouveau prêt pour acquérir une nouvelle résidence principale, dans ce cas, le nouveau crédit d'impôt sera calculé sur les cinq premières années de remboursement du nouvel emprunt.
  
  Cas particuliers
  - Prêt-relais (prêt destiné à financer l’acquisition d’un nouveau logement dans l’attente de la revente de l’ancien) : lorsque deux emprunts sont contractés successivement pour l’acquisition d’un même logement, le propriétaire peut prendre en compte les intérêts versés pour l’ensemble des deux prêts, dans la limite des cinq premières annuités. Le point de départ de ces annuités sera la date de mise à disposition des fonds au titre du premier des deux prêts.
  - Intérêts intercalaires : lorsque l’emprunt immobilier prévoit un déblocage échelonné et progressif des fonds (en cas de VEFA), les intérêts dus au titre des sommes débloquées préalablement au déblocage intégral des fonds empruntés (intérêts « intercalaires ») sont éligibles au crédit d’impôt. Dans ce cas, le point de départ de la première annuité sera la date de la première mise à disposition partielle des fonds par le prêteur.
  - En cas de construction ou d’acquisition en état futur d’achèvement, la date qui sert de point de départ de la première annuité éligible peut être fixée, à la demande du contribuable, à la date d’achèvement ou de la livraison du logement. Ce choix est irrévocable.
  
  
• Montant des intérêts et plafonds du crédit d’impôt
  Le dispositif est soumis à un double plafonnement :
  - le crédit d'impôt est égal à 40 % du montant des intérêts payés la première annuité, et 20 % pour les quatre annuités suivantes,
  - le montant des intérêts ne peut excéder, au titre d'une année d'imposition, la somme de 3.750 € pour une personne célibataire, veuve ou divorcée, et de 7.500 € pour un couple soumis à imposition commune. Cette somme est majorée chaque année de 500 € par personne à charge (250 € en cas de garde partagée). Les montants sont portés à 7 500 € pour une personne handicapée célibataire, veuve ou divorcée et à 15 000 € pour un couple soumis à imposition commune lorsque l'un de ses membres est handicapé.

Plafonds du crédit d'impôt (en €) :

Remise en cause et sanction

Le crédit d’impôt est notamment remis en cause lorsque l’engagement d’affecter le logement à l’habitation principale n’est pas respecté. La reprise de l’avantage fiscal est assortie d’un intérêt de retard lorsque le contribuable ne peut justifier des dépenses ou a fourni à cet égard des renseignements inexacts et, le cas échéant, de majorations de droit, en cas de manquement délibéré ou de manœuvre frauduleuses du contribuable.

Date d’application

Le dispositif s'applique uniquement aux contribuables qui font l'acquisition d'un logement affecté à l'habitation principale à compter de la publication de la loi au Journal Officiel, soit le 22 août 2007. Toutefois, il est admis que le dispositif s’applique aux opérations d’acquisition pour lesquelles l’acte authentique d’acquisition (signature de l’acte authentique d’achat) a été signé à compter du 6 mai 2007 ou aux constructions pour lesquelles une déclaration d’ouverture de chantier (CU : art. R. 424-16) a été effectuée à compter de cette date.
Les intérêts d’emprunts relatifs à l’acquisition d’un terrain intervenue avant le 6 mai 2007 peuvent également ouvrir droit au crédit d’impôt lorsque la construction édifiée sur ce terrain fait l’objet d’une déclaration d’ouverture de chantier postérieure à cette date (le point de départ des annuités éligibles est alors la déclaration d’ouverture de chantier).

Cumul avec d’autres dispositifs

Le bénéfice du crédit d'impôt est cumulable avec le prêt à taux zéro, mais également avec l'ensemble des prêts bonifiés (ou subventions, Pass foncier, etc…) dont pourrait bénéficier un contribuable pour l'acquisition ou la construction de sa résidence principale, dans la limite du plafond applicable aux intérêts.
Seule la réduction d'impôt sur le revenu en faveur des contribuables qui investissent dans les départements d'outre-mer (dispositif Girardin) n'est pas cumulable avec le crédit d'impôt.
Un rapport sur l'impact de la déductibilité des intérêts d'emprunts devra être rendu public par le gouvernement avant le 1er décembre 2008. Il présentera les incidences économiques et sociales du crédit d'impôt par comparaison avec le dispositif du prêt à taux zéro et devra mettre en évidence le coût global des aides à l'accession à la propriété et les mesures mises en œuvre pour en contrôler l'efficacité.

Références :
loi TEPA du 21.8.07 : art.5 / CGI : art.200 quaterdecies / Conseil constitutionnel : décision n° 2007-555 DC du 16.8.307 / loi de finances 2008 : art.13 / CGI : art.200 quaterdecies / instruction fiscale 5 B-14-08 : BOI du 10.4.08)